LA NUEVA RESERVA DE NIVELACIÓN DE BASES IMPONIBLES PARA LAS EMPRESAS DE REDUCIDA DIMENSIÓN

La nueva Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (que sustituye a la anterior normativa reguladora de este Impuesto, introduce una novedad importante en el régimen especial de las entidades de reducida dimensión, para incentivar la reinversión (con la intención de sustituir a la actual deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, y la recientemente creada deducción por inversión de beneficios, que se eliminan con la reforma fiscal) y que se traduce en la no tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, sin que se establezca requisito de inversión alguno de esta reserva en algún tipo concreto de activo.

Así, los contribuyentes sujetos al tipo general de gravamen (28% en 2015 y 25% en 2016) puedan reducir su base imponible en un 10% del importe del incremento de sus fondos propios en la medida que este incremento se mantenga durante un plazo de 5 años y se dote una reserva por el importe de la reducción, debidamente separada e indisponible durante estos 5 años.

Así, con efectos desde el 01-01-2015, se introduce la posibilidad de efectuar, con los límites que se expondrán a continuación, en un periodo impositivo un ajuste negativo en la base imponible positiva que deberá revertir de forma obligatoria conforme se vayan obteniendo bases imponibles negativas en los periodos impositivos que concluyan en los cinco años siguientes.

¿Quiénes pueden aplicar este beneficio fiscal?

Las entidades que cumplan las condiciones establecidas en la Ley en el periodo impositivo para ser consideras empresas de reducida dimensión y tributen a tipo general. Es decir:

a)     Aquellas entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del ejercicio anterior sea inferior a 10 millones de euros, y que tributen al tipo general de gravamen (28% en 2015 y 25% en 2016).

b)     Aquellas entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios del ejercicio anterior hubiera superado los 10 millones de euros pero se encuentren en el periodo de los tres periodos impositivo inmediatos  siguientes a aquel período impositivo en que la entidad o conjunto de entidades, alcancen la referida cifra de negocios siempre que las mismas hayan cumplido las condiciones para ser consideradas como de reducida dimensión tanto en aquel período como en los 2 períodos impositivos anteriores a este último, y además que tributen al tipo general de gravamen (28% en 2015 y 25% en 2016).

¿En qué consiste la reducción de la base imponible?

La minoración de la base imponible positiva no será obligatoria por parte de los contribuyentes; es un beneficio fiscal opcional y, como tal, el sujeto pasivo podrá hacer uso de él o no. En el supuesto que lo aplique podrá decidir el importe a practicar de ajuste negativo, siempre y cuando no supere el importe menor de los siguientes:

(a) 10% de la base imponible positiva del periodo impositivo, previa a la aplicación de esta reducción.

(b) 1 millón de euros.

Atención. Si el período impositivo tuviera una duración inferior a un año, el importe de la minoración no podrá superar el resultado de multiplicar 1 millón de euros por la proporción existente entre la duración del período impositivo respecto del año.

La minoración de la base imponible en el máximo del 10% de la base imponible positiva permite reducir en dicho ejercicio el tipo de gravamen de estas entidades al 22,5%:

Base imponible (A):   1.000.000

Reserva de nivelación: -100.000

Cuota íntegra (B): 225.000

Tipo de gravamen efectivo (B)/(A): 22,5%

Obligación de reversión del ajuste practicado en los ejercicios 2016-2020

Ejercitada la opción y practicado el ajuste negativo en un periodo impositivo (ejercicio 1), el contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está obligado a revertir dichos ajustes en los periodos impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y siguientes a la finalización del ejercicio 1, conforme vaya generando base imponible negativa y hasta el importe de la misma.

Si la entidad en el plazo de los cinco años no ha generado suficientes bases imponibles negativas para que se produzca la reversión íntegra del ajuste negativo practicado en el ejercicio previo, deberá adicionar a su base imponible en el último periodo impositivo (de los comprendidos en el citado plazo de cinco años) el importe restante. Así pues, en aquellos supuestos en que no se generen bases imponibles negativas la reserva de nivelación supondrá únicamente un diferimiento de 5 años.

Obligación de dotar una reserva indisponible

El contribuyente deberá dotar una reserva indisponible, por el importe de minoración practicada en la base imponible, con cargo a los resultados positivos del ejercicio en que se realice tal minoración. Si no se dispusiera de suficientes resultados positivos para dotar en dicho ejercicio la reserva, la nueva Ley del IS exige que se dote la misma “con cargo a los primeros resultados positivos de ejercicios siguientes respecto de los que resulte posible realizar esa dotación”.

La indisponibilidad de la mencionada reserva cesa en el periodo impositivo en que se produce la reversión del ajuste negativo previamente practicado y por el importe de dicha reversión.

Mientras dicha reversión no se produce el contribuyente debe mantener la reserva indisponible.

A estos efectos, no se entenderá que se ha dispuesto de la referida reserva, en los siguientes casos:

a) Cuando el socio o accionista ejerza su derecho a separarse de la entidad.

b) Cuando la reserva se elimine, total o parcialmente, como consecuencia de operaciones a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley (operaciones de reestructuración empresarial).

c) Cuando la entidad deba aplicar la referida reserva en virtud de una obligación de carácter legal.

Las cantidades destinadas a la dotación de la reserva no podrán aplicarse, simultáneamente, al cumplimiento de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de esta Ley ni de la reserva para inversiones en Canarias prevista en el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.

Incumplimiento de los requisitos para aplicar este beneficio fiscal

El incumplimiento de lo dispuesto sobre la reserva de nivelación determinará la integración en la cuota íntegra del período impositivo en que tenga lugar el incumplimiento, la cuota íntegra correspondiente a las cantidades que han sido objeto de minoración, incrementadas en un 5%, además de los intereses de demora.

Entre los requisitos que pueden incumplirse y dar lugar a la obligación de adicionar a la cuota íntegra una cuota adicional correspondiente a la cantidad que fue objeto de minoración, incrementada en un 5 por ciento, más los intereses de demora, a título de ejemplo, podemos citar los siguientes:

(a) No dotar la reserva indisponible en el ejercicio en que se minora la base imponible, en caso de haber obtenido resultados positivos suficientes para ello, o de no haber obtenido resultados positivos suficientes, no haberla dotado en un ejercicio posterior con cargo a los primeros resultados positivos obtenidos.

(b) Disponer parcial o totalmente de la reserva indisponible antes del ejercicio en que cesa por ley la indisponibilidad.

(c) No ajustar positivamente la base imponible en el ejercicio en que se obtienen bases imponibles negativas.

Pueden ponerse en contacto con este despacho profesional para cualquier duda o aclaración que puedan tener al respecto.