En el caso de un intento de reinversión frustrado ¿se puede aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual en el IRPF?

La Dirección General de Tributos (DGT) ha emitido una consulta vinculante V0668-24, de 15 de abril de 2024 sobre la exención por reinversión en vivienda habitual en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) en situaciones donde se produce un intento frustrado de reinversión. A continuación, exponemos los aspectos clave que debe tener en cuenta:

1. Requisitos para la exención por reinversión en vivienda habitual

La exención por reinversión en vivienda habitual, regulada en el artículo 38 de la Ley del IRPF y el artículo 41 de su Reglamento, exige que tanto la vivienda transmitida como la adquirida tengan la consideración de vivienda habitual.

• Definición de vivienda habitual: Según el artículo 41 bis del Reglamento del IRPF, se considera vivienda habitual aquella edificación que constituya la residencia del contribuyente durante al menos tres años. No obstante, este plazo puede ser inferior en casos como fallecimiento, matrimonio, separación, traslado laboral, o cualquier otra circunstancia justificada que exija el cambio de domicilio.
• Plazo de residencia efectiva: La vivienda debe ser habitada de manera efectiva y permanente dentro de los 12 meses posteriores a la adquisición o finalización de obras, salvo que existan circunstancias excepcionales que impidan dicha ocupación.

2. Consideraciones específicas sobre la exención por reinversión

Para beneficiarse de la exención, es imprescindible que:

• La ganancia patrimonial obtenida en la venta de la vivienda habitual se reinvierta totalmente en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual.
• La reinversión debe realizarse en el plazo de dos años anteriores o posteriores a la fecha de transmisión de la vivienda inicial.

3. Caso de intento de reinversión frustrado

En la consulta específica abordada por la DGT, un contribuyente vendió su vivienda habitual con la intención de reinvertir el importe en la compra de un terreno para construir una nueva vivienda habitual. Sin embargo, debido a circunstancias ajenas a su control, no pudo realizar la construcción y se planteó vender el terreno y reinvertir nuevamente en la compra de un piso.

• Atención: La DGT ha aclarado que las cantidades destinadas a la adquisición del terreno no se consideran como importe reinvertidopara la aplicación de la exención, dado que no se llegó a construir una vivienda sobre dicho terreno. No obstante, si el contribuyente reinvierte el importe obtenido de la venta de su anterior vivienda en la compra de una nueva vivienda habitual dentro del plazo establecido, podrá beneficiarse de la exención.

4. Uso de financiación ajena para la nueva vivienda

Asimismo, la consulta menciona la sentencia del Tribunal Supremo 1239/2020, de 1 de octubre, en la cual se señala que el importe reinvertido comprende la totalidad del valor de adquisición de la nueva vivienda, independientemente de si ha sido financiado con fondos propios o con un préstamo de terceros.

Recuerde: Check-list relacionado con la exención por reinversión en vivienda habitual

1. Normativa aplicable:

• Ley IRPF (Art. 38.1): Regula la exención de las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual siempre que el importe se reinvierta en la adquisición de otra vivienda habitual.
• Reglamento del IRPF (Art. 41): Detalla los requisitos y condiciones necesarias para aplicar la exención, incluyendo plazos de reinversión y conceptos relacionados con la vivienda habitual.

2. Exención por reinversión:

• La exención permite que las ganancias patrimoniales obtenidas por la venta de la vivienda habitual no tributen si se reinvierten en una nueva vivienda habitual.
• Requisitos para la exención:
  • Debe tratarse de la vivienda habitual del contribuyente (residencia durante al menos 3 años, salvo excepciones).
  • La reinversión del importe total obtenido de la venta debe realizarse en un plazo máximo de 2 años desde la fecha de la transmisión.

3. Rehabilitación asimilada a la adquisición:

• Obras subvencionadas: Se consideran como adquisición las obras de rehabilitación de la vivienda que están subvencionadas según el Real Decreto 233/2013. Estas incluyen rehabilitación edificatoria y regeneración urbana.
• Reconstrucción: También se consideran como adquisición las obras cuyo objetivo principal sea la reconstrucción de la vivienda (consolidación de estructuras, fachadas, cubiertas) siempre que el coste supere el 25% del precio de adquisición o del valor de mercado de la vivienda.

4. Reinversión en construcción futura:

• Para que la exención aplique en el caso de construcción de una nueva vivienda:
  • Reinversión del importe total dentro del plazo de 2 años.
  • Cumplir con los requisitos establecidos en el artículo 55 del Reglamento del IRPF  incluyendo la finalización de las obras en un plazo de 4 años, con posibilidad de ampliación en casos especiales.

5. Transmisión con cantidades pendientes de amortizar:

• Si la vivienda transmitida fue adquirida con financiación ajena (hipoteca, préstamos), el importe total de la transmisión se calcula restando el principal pendiente de amortización del valor de transmisión.
• En estos casos, no se considera reinversión parcial si parte del importe obtenido se destina a la amortización del préstamo pendiente.

6. Concepto de vivienda habitual:

• Se considera como vivienda habitual la edificación donde el contribuyente resida durante un plazo continuado de 3 años.
• Excepciones al plazo de 3 años:
  • Fallecimiento del contribuyente.
  • Cambio de domicilio por matrimonio, separación, traslado laboral, obtención del primer empleo, entre otros motivos justificados.
• La normativa permite que, aunque no se cumpla el plazo de 3 años, ciertas circunstancias obligatorias puedan justificar el cambio de domicilio y mantener la exención.

7. Plazo de reinversión:

• La reinversión del importe obtenido en la venta de la vivienda debe efectuarse en un plazo no superior a 2 años desde la fecha de transmisión.
• Puede ser una reinversión total (todo el importe obtenido) o parcial. La exención se aplica proporcionalmente al importe reinvertido.

8. Opción por la exención:

• Reinversión en el mismo ejercicio: No requiere ninguna declaración formal específica si se reinvierte en el mismo ejercicio en el que se obtiene la ganancia.
• Reinversión en los dos ejercicios siguientes: El contribuyente debe declarar su intención de reinvertir en la declaración del ejercicio en el que obtuvo la ganancia. Esta declaración se realiza cumplimentando el epígrafe F2 y el apartado correspondiente del Anexo C.2 del modelo de declaración del IRPF.

9. Incumplimiento de las condiciones de reinversión:

• Si se incumplen las condiciones de reinversión, la parte de la ganancia patrimonial no exenta debe tributar.
• El contribuyente debe presentar una autoliquidación complementaria con los intereses de demora correspondientes desde la fecha en que se produjo el incumplimiento.

10. Supuestos especiales:

• Separación o divorcio: Si un cónyuge ha abandonado la vivienda por razones de separación o divorcio y el otro cónyuge permanece en la vivienda habitual, la exención se aplica como si ambos todavía vivieran allí.
• Criterio del Tribunal Supremo: En situaciones de separación o nulidad matrimonial, el requisito de ocupación efectiva se cumple si el cónyuge que permaneció en la vivienda considera que esta es su vivienda habitual.

En consecuencia, es fundamental asegurar que el importe de la reinversión se ajuste a los requisitos establecidos para evitar posibles contingencias fiscales.