NOVETATS EN L’IMPOST SOBRE SOCIETATS INTRODUÏDES PER LA LLEI 16/2013, DE 29 D’OCTUBRE

Al BOE de 30 d’octubre de 2013 es publicà la Llei 16/2013, de 29 d’octubre, per la qual s’estableixen determinades mesures en matèria de fiscalitat mediambiental i s’adopten altres mesures tributàries i financeres.

Aquesta norma introdueix diverses modificacions en matèria tributària, fonamentalment en l’impost sobre societats. També pateixen modificacions altres tributs com l’impost sobre la renda de les persones físiques, l’impost sobre la renda de no residents i alguns tributs locals. Les principals mesures que s’inclouen són les següents:

• S’elimina la deduïbilitat fiscal del deteriorament de valor de les participacions al capital o fons propis d’entitats i de les rendes negatives obtingudes per establiments permanents a l’estranger, amb efectes per als períodes impositius iniciats a partir de l’1 de gener de 2013, i es preveu un règim transitori per a les pèrdues que s’hagin generat amb anterioritat a aquesta data i altres modificacions dirigides a evitar el doble aprofitament de les pèrdues fiscals.
• Es prorroguen per als períodes 2014 i 2015 algunes de les mesures temporals que foren introduïdes amb caràcter excepcional durant el 2012 amb motiu de la crisi econòmica (limitació de compensació de bases imposables negatives, limitació de la deduïbilitat de l’amortització d’intangibles, limitació a l’aplicació de deduccions, increment dels pagaments fraccionats).
• Es regula el règim fiscal de la Societat de Gestió d’Actius procedents de la Reestructuració Bancària.
• Es crea, amb efectes des de l’1 de gener de 2014, l’impost sobre gasos fluorats d’efecte hivernacle, que grava, en fase única, el consum d’aquests gasos atenent al potencial d’escalfament atmosfèric.
• S’introdueixen altres modificacions en l’impost sobre hidrocarburs, l’impost sobre l’electricitat, l’impost de matriculació, determinats tributs locals (plusvàlua municipal i IBI) i l’impost sobre la producció de combustible nuclear gastat i residus radioactius resultants de la generació d’energia elèctrica d’origen nuclear.

A continuació, volem destacar les novetats i modificacions que s’introdueixen en l’impost sobre societats.

IMPOST SOBRE SOCIETATS

Flexibilització del règim d’arrendament financer (“lísing”)

L’aplicació d’aquest règim en l’impost sobre societats exigeix, entre altres requisits, que l’import anual de la part de les quotes d’arrendament financer corresponent a la recuperació del cost del bé es mantingui igual o tingui caràcter creixent al llarg del període contractual. Aquest requisit es va exceptuar per als exercicis 2009 a 2011 (per evitar el seu incompliment per part dels contribuents que, donada la situació econòmica, es veien obligats a modificar les condicions contractuals, disminuint les quotes a pagar i, conseqüentment la part de la quota corresponent al cost de recuperació del cost del bé).

Doncs bé, la Llei 16/2013, amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2012, prorroga aquesta excepció per als contractes d’arrendament financer vigents els períodes anuals de durada dels quals s’iniciïn en els anys 2012, 2013, 2014 i 2015.

Despeses no deduïbles

Amb l’objecte d’evitar la doble deduïbilitat de les pèrdues, en un primer moment, en seu de l’entitat o de l’establiment permanent que els genera, i, en segon, en seu de l’inversor o casa central, s’estableix la no deduïbilitat, mitjançant la seva inclusió en l’enumeració de despeses no deduïbles recollides en la Llei de l’impost sobre societats, per a períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2013, les següents:

• Les pèrdues per deteriorament dels valors representatius de la participació al capital o en els fons propis d’entitats. Aquesta regulació acompanya la supressió de la deduïbilitat de les pèrdues per deteriorament.

• Les rendes negatives obtingudes a l’estranger a través d’un establiment permanent, excepte en el cas de la seva transmissió o cessament de la seva activitat.

Derivat d’aquesta nova regulació s’introdueix un règim transitori, aplicable a les pèrdues per deteriorament i rendes negatives esmentades amb anterioritat i generades en períodes impositius iniciats amb anterioritat a l’1 de gener de 2013, que estableix la recuperació en la base imposable de l’impost sobre societats dels deterioraments de valor de les participacions i de les rendes negatives dels establiments permanents que han estat fiscalment deduïbles, a través d’un increment de fons propis o distribució de resultats, en el primer cas, i de l’obtenció de rendes.

• Les rendes negatives obtingudes per empreses membres d’una unió temporal d’empreses que operi en l’estranger, excepte en el cas de transmissió de la participació en la mateixa, o extinció.

Nous supòsits d’imputació temporal

Amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2013, s’incorporen dos nous supòsits d’imputació temporal, els quals tenen com a finalitat diferir la renda negativa posada de manifest en la transmissió de la participació al capital o en la transmissió d’un establiment permanent a una altra empresa del grup. Així:

• Les rendes negatives generades en la transmissió de valors representatius de la participació al capital o en els fons propis d’entitats, quan l’adquirent sigui una entitat del mateix grup mercantil, s’hauran d’imputar en el període impositiu que es transmetin els valors a tercers aliens al referit grup de societats, o bé quan l’entitat transmitent o l’adquirent deixin de formar part del grup. Supòsit d’inaplicació: en cas d’extinció de l’entitat transmesa.

• Les rendes negatives generades en la transmissió d’un establiment permanent, quan l’adquirent sigui una entitat del mateix grup mercantil, s’hauran d’imputar en el període impositiu que l’establiment permanent es transmeti a tercers aliens al referit grup de societats, o bé quan l’entitat transmitent o l’adquirent en deixin de formar part. Supòsit d’inaplicació: en cas de cessament de l’activitat de l’establiment permanent.

Deducció per evitar la doble imposició interna i internacional

A causa de la projecció de la no deduïbilitat de les pèrdues de cartera es modifica la norma que regula els supòsits d’excepció a la no aplicació de la deducció per doble imposició en els casos taxats per la llei, amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir d’1 de gener de 2013.

Hem de recordar que la deducció per doble imposició interna no procedeix quan la distribució del dividend o la participació en beneficis no s’integra en la base imposable per no tenir la consideració d’ingrés, però sí s’aplica quan l’entitat provi que un import equivalent al dividend o participació en beneficis s’ha integrat en la base imposable en concepte de renda, pels tenidors anteriors de la participació ja siguin persones jurídiques o físiques, amb ocasió de la seva transmissió, i sempre que la renda no hagi tingut dret a la deducció per doble imposició interna de plusvàlues. En aquests casos no s’integra en la base imposable el dividend o participació en beneficis que minoraran el valor fiscal de la participació.

Quan s’obté una renda negativa per la transmissió de participacions d’una entitat, ja sigui resident o no resident, la renda es minorarà en l’import dels dividends o participacions en beneficis rebuts de la participada, a partir del període impositiu que s’hagi iniciat l’any 2009, i sempre que els dividends o participacions en beneficis no hagin minorat el valor d’adquisició i hagin tingut dret a l’aplicació de la deducció per doble imposició interna o internacional o a l’exempció per evitar la doble imposició econòmica internacional.

Modificació de l’exempció de rendes obtingudes a l’estranger a través d’establiment permanent i de la deducció per doble imposició internacional

Es modifica la Llei de l’impost sobre societats, amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2013, amb l’objecte d’incloure una nova regulació per als supòsits d’obtenció de rendes negatives generades en la transmissió d’un establiment permanent. A aquest respecte es regula que en cas de rendes negatives derivades de la transmissió d’un establiment permanent el seu import es minorarà en l’import de les rendes positives netes obtingudes amb anterioritat, procedents del mateix.

A això, cal afegir les modificacions dutes a terme amb l’objecte d’adaptar la norma a la nova consideració de les pèrdues per deteriorament del valor de la participació.

Unions temporals d’empreses (UTEs)

En aquest cas, s’estableix -amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2013-, per a les entitats que participin en obres, serveis o subministraments que realitzin o prestin a l’estranger, mitjançant fórmules de col·laboració anàlogues a les unions temporals, la no deduïbilitat de les rendes negatives procedents de l’estranger. No obstant això, en el supòsit de no optar pel règim d’exempció, s’estableix que no s’integraran en la base imposable les rendes positives obtingudes amb posterioritat, fins a l’import de les rendes negatives esmentades.

D’altra banda, en el cas que hagués optat pel règim d’exempció, s’estableix que l’import de les rendes negatives derivades de la transmissió de la participació de la unió temporal o de la seva extinció es minorarà en l’import de les rendes positives netes obtingudes amb anterioritat, procedents de la mateixa.

Règim especial de consolidació fiscal (grups fiscals)

Respecte a aquest règim, i als efectes de determinar la base imposable del grup fiscal, s’estableix, amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2013, que l’import de les rendes negatives derivades de la transmissió de la participació d’una societat del grup fiscal que en deixi de formar part es minorarà en l’import de les bases imposables negatives generades dins el grup fiscal per l’entitat transmesa i que hagin estat compensades en el mateix.

Al mateix temps, es deroga la norma corresponent a les incorporacions de l’eliminació de la correcció de valor de la participació de les societats del grup fiscal quan es deixava de pertànyer al grup.

Modificacions en el règim especial d’operacions de reestructuració

Destaquem, d’entre les modificacions dutes a terme en aquest règim fiscal de fusions, escissions, aportacions d’actius i canvi de valors, les següents:

• S’estableix, amb efectes per als períodes impositius que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2013, que l’import de la diferència fiscalment deduïble es minorarà en la quantia de les bases imposables negatives pendents de compensació en l’entitat transmitent que puguin ser compensades per l’entitat adquirent, en proporció a la participació, sempre que s’hagin generat durant el període de temps en què l’entitat adquirent participi en la transmitent.

• S’eliminen diverses regles especials i ajustos previstos per evitar la desimposició en casos en què s’han deduït rendes negatives d’establiments permanents o pèrdues per deteriorament o depreciacions de participacions, alhora que la deducció ja no és possible, si bé s’estableixen normes transitòries per mantenir les regles i ajustos anteriors respecte de rendes negatives, deterioraments i depreciacions produïts abans de l’1 de gener de 2013.

Nova obligació d’informació per a entitats comercialitzadores d’accions i participacions d’institucions d’inversió col·lectiva

Es modifica la Llei 35/2003 d’institucions d’inversió col·lectiva, per substituir el sistema de portar un registre únic de partícips d’institucions d’inversió col·lectiva per l’entitat gestora, per un sistema en què, quan s’acordi la comercialització amb entitats autoritzades per a la prestació de serveis d’inversió o a través d’altres societats gestores, domiciliades o establertes en territori espanyol, la comercialitzadora pugui ser l’encarregada de l’administració del registre dels partícips que siguin els seus clients.

En aquests casos, en el registre de partícips de la societat gestora del fons objecte de comercialització figuraran les participacions a nom del comercialitzador (abans ho havien de fer necessàriament a nom del partícip).

Atès que l’entitat gestora ja no disposarà de tota la informació de tots els partícips del fons, sinó que part d’aquests o de les seves participacions figuraran en els registres de les entitats comercialitzadores, amb efectes des de l’1 de gener de 2014, s’introdueixen determinades modificacions quant a les obligacions d’informació tributària corresponents a aquestes participacions, i es preveu que la base de retenció pugui no ser equivalent a la renda obtinguda, en els termes que s’estableixin reglamentàriament.

Bonificació per rendes obtingudes a Ceuta i Melilla

La bonificació per rendes obtingudes a Ceuta i Melilla, regulada en l’art. 33 del TRLIS, es modifica. Aquestes modificacions afecten a tres aspectes de la bonificació:

Es modifica la regulació actual de la bonificació per rendes obtingudes a Ceuta i Melilla, per als períodes impositius iniciats a partir de l’1 de gener de 2014, amb l’objecte d’equiparar-la a l’existent en l’àmbit de les persones físiques i d’establir unes regles mínimes que en facilitin l’aplicació pràctica. Aquestes modificacions es resumeixen:

• En el cas d’entitats que disposin d’un lloc fix de negocis a Ceuta o Melilla en el que operin efectivament i material, es considerarà renda obtinguda a Ceuta o Melilla un import de 50.000 euros per persona ocupada amb contracte laboral i a jornada completa que exerceixi les seves funcions a Ceuta o Melilla, amb un límit màxim total de 400.000 euros. Per a rendes superiors al referit import, s’haurà d’acreditar el tancament a Ceuta o Melilla d’un cicle mercantil que determini resultats econòmics.
• S’inclou de forma expressa la possibilitat d’aplicar la bonificació en el cas d’arrendaments d’immobles situats en aquests territoris, així com sobre les rendes procedents del comerç a l’engròs quan aquesta activitat s’organitzi, dirigeixi, contracti i facturi a través d’un lloc fix de negocis situat a Ceuta o Melilla que compti amb els mitjans materials i personals necessaris per a això.

Millora i vigència indefinida de la deducció per inversions en produccions cinematogràfiques i sèries audiovisuals

S’estableix la vigència indefinida de la deducció per inversions en produccions cinematogràfiques i sèries audiovisuals (la supressió de la qual estava prevista per als exercicis iniciats a partir de l’1 de gener de 2015).

El percentatge de deducció es manté (18% per al productor i 5% per al coproductor financer), si bé es modifica la base sobre la qual es pot aplicar la deducció del productor, que estarà constituïda pel cost de producció, així com per les despeses per a l’obtenció de còpies i les despeses de publicitat i promoció a càrrec del productor fins al límit per a ambdós del 40% del cost de producció, minorats tots ells a la part finançada pel coproductor financer.

Pròrroga de mesures de caràcter temporal per a períodes iniciats el 2014 i el 2015

• Es prorroga la limitació del 40-20% de les quantitats pendents d’aplicar de la llibertat d’amortització, amb manteniment o sense d’ocupació, per a les empreses que no eren considerades de reduïda dimensió en el moment en què van efectuar les inversions.
• Es manté la limitació a la compensació de bases imposables negatives establerta per a subjectes passius el volum d’operacions dels quals hagi superat la quantitat de 6.010.121,04 euros durant els dotze mesos anteriors a la data en què s’iniciïn els períodes impositius dins l’any 2014 o 2015. Si bé, per als citats períodes impositius, s’afegeix la consideració que la limitació a la compensació de bases imposables negatives no resultarà d’aplicació en l’import de les rendes corresponents a quitances conseqüència d’un acord amb els creditors no vinculats amb el subjecte passiu, aprovat en un període impositiu iniciat a partir de l’1 de gener de 2013.
• Les deduccions corresponents al fons de comerç, al fons de comerç financer i a la diferència de fusió, es mantenen subjectes al límit anual màxim de la centèsima part del seu import.
• Es continuen aplicant els límits del 25% o del 50% de la quota íntegra minorada en les deduccions per evitar la doble imposició interna i internacional i les bonificacions als efectes del càlcul conjunt d’aplicació de les deduccions per incentivar la realització de determinades activitats, i s’hi inclouen dins el mateix la deducció per reinversió de beneficis extraordinaris.
• Es manté, en els mateixos termes establerts, la limitació a la deducció corresponent a l’immobilitzat intangible amb vida útil indefinida (límit anual màxim de 2%).

Pagaments fraccionats

• S’aclareix que la no deduïbilitat dels deterioraments de participacions i de la disminució dels fons propis de filials, així com la no deduïbilitat de rendes negatives d’establiments permanents en l’estranger i a través d’unions temporals d’empreses que operin a l’estranger, no s’aplica fins al pagament fraccionat de desembre.

• Es prorroguen per a 2014 els tipus incrementats corresponents als pagaments fraccionats establerts en el Reial decret llei 9/2011, de 19 d’agost, de mesures per a la millora de la qualitat i cohesió del sistema nacional de salut, de contribució a la consolidació fiscal, i d’elevació de l’import màxim dels avals de l’Estat per a 2011.

• S’estén als anys 2014 i 2015 la quantia mínima dels pagaments fraccionats dels subjectes passius l’import net de la xifra de negocis dels quals en els dotze mesos anteriors a la data de l’inici de l’exercici que correspongui sigui almenys de 20 milions d’euros. Aquesta quantia mínima serà del 12% o 6% (el percentatge per al càlcul del pagament mínim és del 6% si, almenys, el 85% dels ingressos dels tres, nou o onze primers mesos de cada any natural, corresponen a determinades rendes procedents d’entitats participades o establiments permanents a l’exterior) del resultat positiu del compte de pèrdues i guanys de l’exercici dels tres, nou o onze primers mesos de cada any natural, en els mateixos termes que per a 2012 i 2013, i s’especifica que, en el cas de subjectes passius a què resulti d’aplicació el règim fiscal especial d’entitats parcialment exemptes, es prendrà com a resultat positiu el corresponent exclusivament a rendes no exemptes.

• Es manté per a 2014 i 2015 l’obligació d’integrar en la base imposable del període respecte del qual es calcula el pagament fraccionat, el 25% de l’import dels dividends i rendes meritades als que resulti d’aplicació l’exempció per evitar la doble imposició internacional, en aquells casos en què el càlcul es faci en funció de l’exercici seguit.

Es poden posar en contacte amb aquest despatx professional per qualsevol dubte o aclariment que puguin tenir respecte d’això.