En el cas d’un intent de reinversió frustrat es pot aplicar l’exempció per reinversió en habitatge habitual en l’IRPF?

La Direcció General de Tributs (DGT) ha emès una consulta vinculant V0668-24, de 15 d’abril de 2024 sobre l’exempció per reinversió en habitatge habitual en l’impost sobre la renda de les persones físiques (IRPF) en situacions en què es produeix un intent frustrat de reinversió. A continuació, exposem els aspectes clau que ha de tenir en compte:

1. Requisits per a l’exempció per reinversió en habitatge habitual

L’exempció per reinversió en habitatge habitual, regulada en l’article 38 de la Llei de l’IRPF i l’article 41 del seu Reglament, exigeix que tant l’habitatge transmès com l’adquirit tinguin la consideració d’habitatge habitual.

• Definició d’habitatge habitual: segons l’article 41 bis del Reglament de l’IRPF, es considera habitatge habitual aquella edificació que constitueixi la residència del contribuent durant almenys tres anys. No obstant això, aquest termini pot ser inferior en casos com la defunció, el matrimoni, la separació, el trasllat laboral, o qualsevol altra circumstància justificada que exigeixi el canvi de domicili.
• Termini de residència efectiva: l’habitatge ha de ser habitat de manera efectiva i permanent dins dels dotze mesos posteriors a l’adquisició o finalització d’obres, tret que existeixin circumstàncies excepcionals que impedeixin aquesta ocupació.

2. Consideracions específiques sobre l’exempció per reinversió

Per beneficiar-se de l’exempció, és imprescindible que:

• El guany patrimonial obtingut en la venda de l’habitatge habitual es reinverteixi totalment en l’adquisició o rehabilitació d’un nou habitatge habitual.
• La reinversió s’ha de fer en el termini de dos anys anteriors o posteriors a la data de transmissió de l’habitatge inicial.

3. Cas d’intent de reinversió frustrat

En la consulta específica abordada per la DGT, un contribuent va vendre el seu habitatge habitual amb la intenció de reinvertir l’import en la compra d’un terreny per construir-hi un nou habitatge habitual. No obstant això, a causa de circumstàncies alienes al seu control, no va poder realitzar la construcció i es va plantejar vendre el terreny i reinvertir novament en la compra d’un pis.

Atenció: La DGT ha aclarit que les quantitats destinades a l’adquisició del terreny no es consideren com a import reinvertit per a l’aplicació de l’exempció, atès que no es va arribar a construir un habitatge sobre aquest terreny. No obstant això, si el contribuent reinverteix l’import obtingut de la venda del seu anterior habitatge en la compra d’un nou habitatge habitual dins del termini establert, es podrà beneficiar de l’exempció.

4. Ús de finançament aliè per al nou habitatge

Així mateix, la consulta esmenta la sentència del Tribunal Suprem 1239/2020, d’1 d’octubre, en la qual s’assenyala que l’import reinvertit comprèn la totalitat del valor d’adquisició del nou habitatge, independentment de si ha estat finançat amb fons propis o amb un préstec de tercers.

Recordi: llista de control relacionada amb l’exempció per reinversió en habitatge habitual

1. Normativa aplicable:

• Llei IRPF (art. 38.1): regula l’exempció dels guanys patrimonials obtinguts per la transmissió de l’habitatge habitual sempre que l’import es reinverteixi en l’adquisició d’un altre habitatge habitual.
• Reglament de l’IRPF (art. 41): detalla els requisits i condicions necessàries per a aplicar l’exempció, inclosos els terminis de reinversió i conceptes relacionats amb l’habitatge habitual.

2. Exempció per reinversió:

• L’exempció permet que els guanys patrimonials obtinguts per la venda de l’habitatge habitual no tributin si es reinverteixen en un nou habitatge habitual.
• Requisits per a l’exempció:
  • S’ha de tractar de l’habitatge habitual del contribuent (residència durant almenys tres anys, amb excepcions).
  • La reinversió de l’import total obtingut de la venda s’ha de fer en un termini màxim de dos anys des de la data de la transmissió.

3. Rehabilitació assimilada a l’adquisició:

• Obres subvencionades: es consideren com a adquisició les obres de rehabilitació de l’habitatge que estan subvencionades segons el Reial decret 233/2013. Aquestes inclouen rehabilitació edificatòria i regeneració urbana.
• Reconstrucció: també es consideren com a adquisició les obres l’objectiu principal de les quals sigui la reconstrucció de l’habitatge (consolidació d’estructures, façanes, cobertes) sempre que el cost superi el 25% del preu d’adquisició o del valor de mercat de l’habitatge.

4. Reinversió en construcció futura:

• Perquè l’exempció apliqui en el cas de construcció d’un nou habitatge:
  • Reinversió de l’import total dins del termini de dos anys.
  • Complir els requisits establerts en l’article 55 del Reglament de l’IRPF inclosa la finalització de les obres en un termini de quatre anys, amb possibilitat d’ampliació en casos especials.

5. Transmissió amb quantitats pendents d’amortitzar:

• Si l’habitatge transmès va ser adquirit amb finançament aliè (hipoteca, préstecs), l’import total de la transmissió es calcula restant el principal pendent d’amortització del valor de transmissió.
• En aquests casos, no es considera reinversió parcial si part de l’import obtingut es destina a l’amortització del préstec pendent.

6. Concepte d’habitatge habitual:

• Es considera habitatge habitual l’edificació on el contribuent resideixi durant un termini continuat de tres anys.
• Excepcions al termini de tres anys:
  • Defunció del contribuent.
  • Canvi de domicili per matrimoni, separació, trasllat laboral, obtenció de la primera ocupació, entre altres motius justificats.
• La normativa permet que, encara que no es compleixi el termini de tres anys, unes certes circumstàncies obligatòries puguin justificar el canvi de domicili i mantenir l’exempció.

7. Termini de reinversió:

• La reinversió de l’import obtingut en la venda de l’habitatge s’ha de fer en un termini no superior a dos anys des de la data de transmissió.
• Pot ser una reinversió total (tot l’import obtingut) o parcial. L’exempció s’aplica proporcionalment a l’import reinvertit.

8. Opció per l’exempció:

• Reinversió en el mateix exercici: no cal cap declaració formal específica si es reinverteix en el mateix exercici en el qual s’obté el guany.
• Reinversió en els dos exercicis següents: el contribuent ha de declarar la seva intenció de reinvertir en la declaració de l’exercici en el qual va obtenir el guany. Aquesta declaració es fa emplenant l’epígraf F2 i l’apartat corresponent de l’Annex C.2 del model de declaració de l’IRPF.

9. Incompliment de les condicions de reinversió:

• Si s’incompleixen les condicions de reinversió, la part del guany patrimonial no exempt ha de tributar.
• El contribuent ha de presentar una autoliquidació complementària amb els interessos de demora corresponents des de la data en què es va produir l’incompliment.

10. Supòsits especials:

• Separació o divorci: si un cònjuge ha abandonat l’habitatge per raons de separació o divorci i l’altre cònjuge roman en l’habitatge habitual, l’exempció s’aplica com si tots dos encara hi visquessin.
• Criteri del Tribunal Suprem: en situacions de separació o nul·litat matrimonial, el requisit d’ocupació efectiva es compleix si el cònjuge que roman en l’habitatge considera que és el seu habitatge habitual.

En conseqüència, és fonamental assegurar que l’import de la reinversió s’ajusti als requisits establerts per evitar possibles contingències fiscals.